زجر المخالفات الجبائية الجزائية

الأستاذ نجيب الفقي

لا ينشئ القانون الجزائي في أغلب الأحيان إلتزامات جديدة بل يتدخل في مواد قانونية أخرى لوضع جز اء أشد وأنجع لقواعد موجودة مسبقا في هاته المواد فهو قانون عقابي تلتجئ إليه المواد القانونية الأخرى لإيجاد عقوبات آافية للإلتزامات التي تضعها ويبدو الرجوع للقانون الجزائي أآثر إلحاحا وضرورة في المواد القانونية الحديثة التي لم تتمكن بعد من إيجاد عقوبات ملائم ة وآافية لفرض إحترامها لذلك نلاحظ وأن القانون الجزائي يسند العديد من المواد القانونية مثل القانون الدستوري (جرائم الإعتداء على أمن الدولة ) والقانون الإداري (واجبات الموظف ) والقوانين الإقتصادية (الأسعار والبيئة وبراءة الإختراع والنماذج الصناعية ) والقانون ا لتجاري (جرائم تسيير الشرآات ) وحتى القانون المدني
. (إحترام تنفيذ العقود الستة الواردة بالفصل 297 من القانون الجبائي) 1 إن القانون الجبائي لم يكن شاذا عن هذا الواقع إذ نلاحظ وأن مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية خصصت حوالي 30 فصلا لتحديد الجرائم الجبائية وعقوبا تها وطرق تتبعها (الفصول من 70 إلى 80 ومن 89 إلى 108 ) آل ذلك لتدعيم العقوبات الجبائية المنصوص عليها بالفصول من 81 إلى 88 من المجلة لكن تدخل القانون الجبائي في المجالات القانونية الأخرى وخاصة في الميدان الجبائي يعد من المواضيع التي تثير الجدل والمخاوف والفزع آلما آانت مجالات التجريم أوسع والعقوبات أشد 2 ويبدو وأن الإنطباع السائد هو أن مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية جاءت بتجريم أشمل ذات طابع زجري أشد من النصوص المنطبقة قبل صدورها الشيء الذي جعل الجدل المتعلق بالعقوبات الزجرية عند مناقشة مشروع القانون يأخذ حيز ا هاما من تدخلات النواب ومن أجوبة الوزارة ونتيجة لذلك تم الإحتكام لرئيس الجمهورية 3 إذ جاء برد وزير المالية على مجمل التدخلات في هذا الباب قوله : "العقوبات البدنية الواردة بالمجلة موجودة حاليا وتستوجب عقوبة بالسجن في التشريع الجاري به العمل تصل إلى خمس سنو ات وفي هذا الباب وتبعا لما أقره سيادة الرئيس تم التخفيض في هذا الحد الأقصى من خمس إلى ثلاث سنوات يعني أن النظام العام الذي آان ستة عشر يوما وخمس سنوات أصبح اليوم ستة عشر يوما وثلاث سنوات وهي نفس العقوبات والصلح الذي آان في ثلاث حالات أصبح في آل الحالات فأين إذا الطابع الزجري لهذه المجلة؟ 4
للتدليل على إنتفاء الطابع الزجري وبقاء ما آان على ما آان أو حتى الإتجاه نحو الأرفق قدم للنواب جدولا مقارنا بين الجرائم والعقوبات السابقة وما يواريها في المجلة الجديدة من تجريم وعقاب. أدت مناقشة المشروع إلى تخفيف الزجر بقد ر ملحوظ وعلى سبيل الذآر نشير إلى إلغاء العقوبات البدنية التي آان منصوصا عليها بالفصل 90 من المشروع ثم إلى الحط من أدنى العقوبات البدنية التي آان في حدود السنة لتصبح ستة عشر يوما ثم الحط من أقصى العقاب الذي آان في حدود خمس سنوات ليصبح ثلاث سنوات فقط. وبعد إصدار المجلة يبقى السؤال مطروحا هل سارت المجلة الجديدة بالمطالب بالأداء نحو الأرفق أو نحو الأشد ؟
ومن خلال المقارنة يتبين وأن المجلة رغم التخفيف الذي أفرزته مناقشة المشروع إتجهت نحو إقرار طابع زجري سواء من خلال القواعد الشكلية أو الموضوعية.

الجزء الأول – الطابع الزجري من خلال القواعد الشكلية
إن موضوع القواعد الشكلية لا يتضمن التجريم بل يهتم بمعاينة المخالفات وتحرير المحاضر في شأنها وتجميع الأدلة ضد مرتكبيها وإثارة الدعوى العمومية ضدهم ونلاحظ وأن الإجراءات المذآورة تحاول دائما إيجاد توازن بين الحقوق الأساسية للمطالب بالأداء وبين الجدوى الجبائية وحماية المجتمع من ظاهرة التهرب الجبائي وآلما إتجه القانون إلى الحد
من الضمانات لصالح زجر التهرب آلما آان الطابع الزجري ثابتا وهذا هو الإتجاه الذي تم إعتماده في م ح ا ج وذلك في خصوص معاينة الجرائم (فقرة أولى) وتجميع الأدلة ضد مرتكبيها (فقرة ثانية),
الفقرة الأولى – معاينة المخالفات الجبائية
معاينة الجرائم وتحرير المحاضر في شأنها تتم من قبل أعوان الضابطة العدلية المنصوص عليهم بالفصل العاشر من م ا ح ج وأعوان إدارة الجباية الذين خول لهم القانون حق معاينة الجرائم الجبائية والقيام بالأعمال الإستقرائية يعتبرون هم أيضا من أعوان الضابطة العدلية إذ جاء بالفصل 90 من مجلة الضريبة أن :
"معاينة مخالفة التشريع الجبائي تقع بمحضر محرر من طرف عونين من إدارة الجباية لهما على الأقل رتبة مراقب محلفين وحاملين لبطاقة مهنية وذلك عند معاينتهما الشخصية والمباشرة لوقائع المخالفة"
نلاحظ وأن التشريع الجاري به العمل قبل دخول م ح ا ج حيز التنفيذ آان حريصا على تحديد الأعوان الذين يخول لهم معاينة المخالفات الجزائية وضبط رتبهم بما يتماشى وأهمية المسؤولية وخطورة الجرائم المرتكبة ولا يخفى على أحد وأن تحد يد أعوان معينين ومن ذوي الرتب العالية يمثل أحد الضمانات الهامة الممنوحة للمطالب بالأداء وتقليص لحجم
التجاوزات والمنازعات لكن م ح ا ج لم تدعم هذه الضمانات وسجلت تراجعا فيها من خلال ما ورد بالفصل 70 منها الذي تضمن ما يلي : "تقع معاينة المخالفات لأحكام التشري ع الجبائي بإستثناء المخالفات المنصوص عليها بالفصول من 81 إلى 85 وبالفصل 88 من هذه المجلة بمحاضر تحرر من قبل أعوان مصالح الجباية وغيرهم من الأعوان
المؤهلين لمعاينة المخالفات الجبائية الجزائية . ويخول لهؤلاء الأعوان معاينة المخالفات المشار إليها بالفصلين 180 و 181 من المجلة الجنائية والمتعلقة بتقليد الطوابع أو الختم أو العلامات الجبائية أو إعادة إستعمالها".
ومن خلال هذا الفصل نلاحظ وأن المشرع وسع في قائمة الأعوان المخول لهم معاينة المخالفات الجبائية الجزائية وحذف الرتب التي آانت مشروطة فيهم وذلك بإعتبار :
- أن معاينة المخالفات الجبائية لم تعد مقتصرة على "عونين من إدارة الجباية " بل أصبحت من مشمولات "أعوان مصالح الجباية وغيرهم من الأعوان المؤهلين"؟
- والتأهيل لا يعني حتما توفر رتبة معينة فمن هم الأعوان المؤهلون ولماذا تم التخلي عن إشتراط توفر رتبة معنية لديهم ؟
جوابا عن هذا السؤال الذي طرح على وزير المالية من قبل لجنة المالية والتخطيط والتنمية الجهوية تم الجواب من قبله بأنه " بالنسبة لبعض المخالفات المتعلقة بالأداءات الموظفة على وسائل النقل أو المتعلقة بالفواتير فإن معاينتها تكون من مشمولات أعوان بعض المصالح آأعوان الديوانة وأعوان الأمن الداخلي وأعوان المراقبة الإقتصادية
وأعوان وزارة النقل ... وإعتبارا وأن الأمر يتعلق بمعاينات مادية للمخالفات فإن مشروع المجلة لم يحدد رتبة معينة للأعوان المؤهلين لمعاينتها".

هذا التعليل يفيد بأن خصوصية جرائم معينة تهم نقل البضائع والفو اتير بررت نقل تحديد أهلية الأعوان ورتبتهم من السلطة التشريعة إلى السلطة الترتيبية التي تحررت من آل القيود القانونية لتعيين من تراه أهلا للقيام بالمعاينات.
الفقرة الثانية – في تجميع الأدلة
تتجمع الأدلة ضد مرتكب الجرائم الجبائية بموجب الأعمال الإستقرائية ال تي تقوم بها الإدارة وخاصة منها الزيارة والتفتيش أو من خلال ما تتلقاه هذه الإدارة من إعلامات ومعلومات ووثائق من الغير فبعض الأدلة تسعى إليها الإدارة وتحرص على تجميعها وبعضها يرد عليها من قبل جهات قضائية وغير قضائية.
- أ الزيارة والتفتيش
في نطاق تمكين الإدارة من تجميع أدلة المخالفات المرتكبة من المطالب بالأداء من الطبيعي أن يمنحها المشرع آليات ووسائل إستقرائية تساعد على آشف الحقيقة ومن بين هذا الوسائل الزيارة والتفتيش ونظرا لما تتضمنه هذه الإجراءات من خطر إنتهاك الحياة الخاصة للفرد ولإيجاد التوازن المنشود بين إحتر ام الحياة الخاصة وضمان حق المجتمع في
مكافحة ظاهرة التهرب الضريبي آان من المنطقي أن تحاط عملية التفتيش بضمانات هامة ولكن الملاحظ وأن هذه الضمانات آانت موجودة بصفة جزئية بالفصل 63 من م ض وجاءت مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية للتقليص منها بدليل أن الفصل 63 من م ض نص على أنه "يرخص لأعوان إدارة الجباية التحول إلى الخاضعين للضريبة والقيام
بزيارة المحلات المهنية والمغازات وذلك لمعاينة تعاطي التجارة أو الصناعة المهنية وفي حالة وجود قرائن ضد شخص يتعاطى نشاطا تجاريا أو صناعيا تخضع مداخيله للضريبة على الدخل أو الضريبة على الشرآات دون التصريح بذلك فإنه يمكن لأعوان إدارة الجباية المؤهلين لذلك بعد ترخيص آتابي من وآيل الجمهورية الإستعانة
بالقوة العامة للقيام بزيارات وتفتيشات داخل محل نشاط الشخص المظنون فيه".
ونستخلص من هذا الفصل أن المشرع عدد حالات التفتيش والمحلات المستهدفة للتفتيش والإجراء المسبق للعملية :
- فمن حيث حالات التفتيش فإنها محصورة في صور وجود قرائن تدل على ممارسة نشاط تجاري أو صناعي غير مصرح به.
- ومن حيث المحلات المستهدفة للتفتيش فهي المحلات المهنية والمغازات و "محل نشاط الشخص المظنون فيه"
- أما فيما يتعلق بالإ جراء الأولي فيتمثل في وجوب الحصول على إذن قضائي آتابي من وآيل الجمهورية أما مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية فقد آرست إتجاها معاآسا نحو التوسيع في الحالات التي يخول فيها للإدارة التفتيش وفي المحلات المستهدفة للتفتيش وإلغاء الإذن الكتابي المسبق من وآيل الجم هورية إذ نص الفصل 8 من المجلة أنه :
"يخول لأعوان مصالح الجباية القيام بزيارات بدون سابق إعلام للمحلات المهنية والمغازات وآذلك المخازن التابعة لها وبصفة عامة آل الأماآن المخصصة لأنشطة أو عمليات خاضعة للأداء وإجراء معاينات مادية ... وتتم المعاينات المادية بناء على تكليف خاص للغرض.
آما يخول لهؤلاء الأعوان عند توفر قرائن تتعلق بتعاطي نشاط خاضع للأداء وغير مصرح به أو بإرتكاب تحيل جبائي القيام بزيارات وتفتيشات داخل المحلات المظنون فيه ا لمعاينة المخالفات المرتكبة والكشف عن الحجج المثبتة لها وذلك وفقا لأحكام م ا ح".

ويستوجب هذا الفصل إبداء الملاحظات التالية :
- تعمد المشرع إستعمال صياغة مبهمة وغير دقيقة من حيث طبيعة المحلات المستهدفة للزيارة والتفتيش من ذلك قوله :
- وبصفة عامة آل الأماآن المخصصة لأنشطة أو عمليات خاضعة للأداء والمجالات المظنون فيها.
- تتم المعاينات بموجب تكليف خاص.
- من خلال هذه الصياغة يمكن القول بأن محلات السكنى يمكن أن تكون مستهدفة هي الأخرى للزيارة والتفتيش لمجرد الشبهة لأن تقدير توفر قرائن وجود النشاط الخاضع للأداء والتحيل الجبائي راجع لإجتهاد الإدارة بدون رقابة قضائية بحكم إلغاء الترخيص المسبق والكتابي من وآيل الجمهورية.
- في غياب الترخيص المذآور صارت الإدارة تسخر القوة العامة بصفة مباشرة ودون وساطة قضائية وذلك إعمالا لأحكام الفصل 14 من م ح ا ج الذي ورد به :
"تقدم السلط المدنية والأمنية لأعوان مصالح الجباية آل المساعدات التي يطلبونها منها في نط اق ممارستهم لمهامهم".
ولم يخف النواب تخوفهم من تسخير القوة العامة من قبل مصالح الجباية فأجاب وزير المالية على أسئلتهم بقوله : "إن هذا الإجراء لا يتعلق بأعمال التنفيذ ويرتبط بعملية المراقبة ويهدف إلى مساعدة مصالح الجباية على القيام بمهامهم في صورة عدم سماح المطالب بالأداء لهؤلاء الأعوان بزيارة المحلات المهنية."
ب - حق الإطلاع والإعلام
يسر المشرع مهمة الإدارة في سعيها لإآتشاف عمليات التحيل الجبائي وتجميع الأدلة ضد مرتكبيها وذلك من خلال توسيع حق الإطلاع الذي ورد بالفصل 16 من المجلة والذي صار ملزما حتى "للذوات المعنوية التابعة للقطاع الخاص والأشخاص الطبيعيين " لكن الأمر تجاوز الإطلاع الذي يكون بسعي آتابي من قبل الإدارة إلى وجوب الإعلام والإحالة
التلقائية ويتجلى ذلك من خلال الفصلين 17 و 18 من م ح ا ج .
الفصل 17 ينص على أن "يتمثل حق الإطلاع المنصوص عليه بالفصل 16 من هذه المجلة بالنسبة إلى النشاط المالي للمؤسسات البنكية والبريدية المتعلق بفتح الحسابات في الإدلاء لمصالح الجباية المختصة بقائمة تتضمن أرقام الحسابات التي تولت هذه المؤسسات فتحها خلال الشهر وهوية أصحابها وذلك خلال الثمانية والعشرين يوما الأولى
من الشهر الموالي". ويستشف من هذا الفصل وأن حق الإطلاع آل إلى واجب إطلاع آلي محمول على البنوك.
أما الفصل 18 فقد نص على أن "النيابة العمومية تحيل لمصالح الجباية آل المعلومات والوثائق التي من شأنها أن تحمل على الظن بإرتكاب تحيل في المادة الجبائية أو أي عمل غايته التحيل الجبائي أو التهرب من دفع الأداء سواء تعلق الأمر بقضية مدنية أو تجارية أو إجراء بحث جزائي ولو إنتهى ذلك بعدم سماع الدعوى".
هذا الفصل لم يكن محررا بالطريقة المذآورة في مشروع القانون إذ أن عبارة النيابة العمومية أخذت مكان عبارة. "السلطة القضائية" وذلك لمساس الفصل المذآور في صبغته الأصلية بمبدأ حياد القاضي وإستقلالية القضاء.

ورغم هذا التعديل فإن النيابة العمومية التي تعاني الآن من ثقل أعبائها ستكون ملزمة بتخصيص جهدا إضافي للبحث في الملفات المدنية والمحاضر والقضايا الجزائية عن آل ما يحمل على الظن بإرتكاب تحيل في المادة الجبائية أو عمل غايته التحيل الجبائي والتهرب من دفع الأداء لتعلم به الإدارة وتنتظر إشارتها لإثارة الدعوى العمومية بل لإحالة ملفات
المخالفات الجبائية التي تتلقاها وعلى المحاآم بصفة آلية بإعتبار وأن إثارة الدعوى العمومية تكون بيد الإدارة في مثل هذه القضايا 6 بحيث أن النيابة العمومية لا تعمل بمبدأ ملاءمة المتابعة المنصوص عليه بالفصل 30 من م ا ح الذي ينص على أن "وآيل الجمهورية يجتهد في تقرير مآل الشكايات والإعلامات التي يتلقاها او التي تنهى إليه ". فتقرير مأل
الملفات يكون بيد الإدارة التي خصها المشرع بحق إثارة الدعوى العامة. ويبدو الطابع الزجري للمجلة الجديدة جليا لا من خلال القواعد الشكلية فحسب بل أن القواعد الموضوعية جاءت مدعمة للتجريم وموسعة لنطاقه.

الجزء الثاني – الطابع الزجري من خلال القواعد الموضوعية
القواعد الموضوعية على خلاف سابقتها تتضمن تجريم السلوك المحضور وضبط العقاب المستوجب إعمالا لقاعدة الشرعية والتشديد في هذه القواعد بالمجلة يبرز من خلال :
- تغيير طبيعة الخطايا من خطايا جبائية إلى خطايا جزائية.
- توسيع دائرة التجريم من خلال إنشاء جرائم جديدة.
- تغيير الأرآان القانونية لبعض الجرائم.
الفقرة الأولى – تغيير الطبيعة القانونية للخطايا
تنقسم المخالفات الجبائية إلى مخالفات ذات صبغة إدارية تفرض العقوبات المالية في شأنها مباشرة من قبل الإدارة ومخالفات جزائية يقع تتبعها وفقا لأحكام مجلة الإجراءات الجزائية. 7 وقد رتب التشريع الجديد خطايا جبائية في خصوص :
- التأخير عن دفع الأداء (الفصل 81 والفصل 82 من م ح ا ج)
- عدم خصم الأداء من المورد والخصم الناقص (الفصل 83
- عدم توظيف معلوم الطابع الجبائي أو توظيفه منقوصا (الفصل 84
- عدم التصريح في الأجال بالمداخيل والأرباح المعفاة من الضريبة أو الخاضعة لخصم تحريري.
أما المخالفات الجزائية فتستوجب العقوبات المالية والبدنية المنصوص عليها بالفصل 5 من المجلة الجبائية (السجن والخطية) ويمكن عن تعاقب المخالفة الجبائية الجزائية بعقوبة مالية فقط مثل جريمة إصدار فواتير دون مراعاة أحكام فقرة 2 من الفصل 18 م م ا ق أو عدم التصريح بأسماء المزودين بالفواتير لمصالح الجباية أو نقل بضائع غير
مصحوبة بفواتير وسندات مرور آما يمكن أن تستوجب المخالفات الجبائية الجزائية عقوبات بالسجن والخطية في نفس الوقت مثل جريمة مسك محاسبة مزدوجة (الفصل 98 ) والملاحظ أن مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية قد غيرت الطبيعة القانونية للخطايا التي آانت جبائية في ظل مجلة الضريبة (الفصول 76 و 78 م ض ) وصيرتها وبالنسبة لنفس
المخالفات خطايا جزائية (الفصول 89 و 90 و 91 ) وقد جاء في تقديم الشرح وبمناسبة مداولات مجلس النواب ما نصه : "وبإعتبار أن التجربة قد أثبتت مح دودية العقوبات الجبائية الإدارية في أثناء المطالب بالأداء عن إرتكاب المخالفات الجبائية ولإدخال مزيد من النجاعة على العقوبات المنطبقة عليها أضفى المشرع الصبغة الجزائية على جل المخالفات الجبائية وأخضع تتبعها لأحكام مجلة الإجراءات الجزائية وقد شمل هذا التغيير خاصة :
- عدم إيداع التصاريح الجبائية في الآجال التي إقتضاها القانون.
- عدم الإدلاء بالبينات والتوضيحات المطلوبة في الآجال.
- عدم مسك المحاسبة والدفاتر المفروضة على الأشخاص.
- عدم تحرير فواتير أو عدم إحترام الإجراءات المتعلقة بنقل البضائع.
وأثناء مناقشة ا لفصل 80 من المجلة تم طرح سؤال على وزير المالية في خصوص الفرق بين الخطايا الجبائية والخطايا الجزائية فكان رده آما يلي :

"إن ما يحدد طبيعة المخالفات هو طرق معاينتها وتتبعها والمحاآم المتعهدة بها لذلك تم تخصيص الباب الأول للعقوبات الجبائية الإدارية التي لا تس توجب تحرير محضر في شأنها والتي يتم معاينتها وتتبعها طبق إجراءات التوظيف المتعلقة . بأساس الأداء إما العقوبات الواردة بالباب الثاني فهي تعاين بمحضر ويتم تتبعها لدى المحاآم الجزائية" 8
ولا يخفى والحالة تلك ما لهذا التغيير على إجراءات التتبع والإستخلاص والسوابق وغيرها من الآثار القانونية التي لا تخدم مصلحة المطالب بالأداء 9 ولا يجب إغفال الترفيع في مقدار الخطايا المستوجبة التي وصلت في بعض الحالات إلى خمسين ألف دينار بحيث إن المجلة الجديدة تكون قد رفعت في مقدار الخطايا بقدر معتبر وأضفت عليها طبيعة
جزائية بعد أن آانت جبائية.
الفقرة الثانية – توسيع دائرة التجريم
وسعت مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية في دائرة التجريم عن طريق :
- إقحام تصرفات جديدة في دائرة التجريم وذلك بوضع جرائم جديدة أو التوسيع في قائمة الأفعال المكونة لجرائم آانت موجودة,
- تغيير الأرآان القانونية لبعض الجرائم.
أ- التجريم الجديد
يمكن إعتبار آل الأفعال التي آانت في ظل مجلة الضريبة تمثل مخالفات جبائية ومستوجبة لخطايا جبائية وصارت بعد إصدار مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية مستوجبة لخطايا جزائية من قبيل الجرائم الجديدة. وأن الإبقاء على تسميتها بمخالفات جزائ ية يتضارب مع التقسيم الثلاثي للجرائم المعتمد في مجلة الإجراءات الجزائية لكن وإلى جانب ذلك وسع المشرع في دائرة التجريم وذلك بتجريم بعض التصرفات التي لم تكن خاضعة لأي عقاب وللتأآد من ذلك سوف نقتصر على إستعراض التصرفات التي أصبحت مستوجبة لعقوبات سالبة للحرية بعد أن آانت خارجة عن دائرة التجريم مطلقا :
- جريمة الفصل 92 من م ح ا ج :
ينص الفصل المذآور على ما يلي : "يعاقب بالسجن لمدة تتراوح بين ستة عشر يوما وثلاث سنوات وبخطية تتراوح بين 1000 دينار و 50000 دينار آل شخص قام بتوظيف الأداء على القيمة المضافة أو المعلوم ع لى الإستهلاك أو الأداءات غير المباشرة الأخرى المستوجبة على رقم المعاملات أو قام بخصم الأداء من المورد ولم يتول دفع المبالغ
المستوجبة لفائدة الخزينة في أجل ستة أشهر إبتداء من اليوم الأول الموالي لإنتهاء الأجل المحدد للدفع وذلك علاوة على دفع أصل الأداء والخطايا المنصوص عليها بالفصول من 81 إلى 86 من هذه المجلة". الجديد في هذا الفصل مقارنة بالفصل 81 من مجلة الضريبة هو إعتبار أن الجريمة متوفرة الأرآان بمجرد :
- توظيف الأداء على القيمة المضافة والمعلوم على الإستهلاك والأداءات غير المباشرة الأخرى المستوجبة على رقم المعاملات.
- عدم دفع المعلوم الموظف للخزينة في أجل ستة أشهر إبتداء من اليوم الموالي لإنتهاء الأجل المحدد للدفع.

حرص الإدارة على إستخلاص الأداء على القيمة المضافة والأداءات الأخرى التي يقع تجميعها من قبل الخواص
والإدارات أمر منطقي ويفسر مما توفره الأداءات ا لمذآورة من إستيعاب تناقص الموارد المتأتية من التفكك القمرقي
فالأداء على القيمة المضافة يغطي قرابة ثلث الموارد الجبائية المتأتية من جملة الأداءات.
لكن تجريم عدم دفع الأداء للخزينة بمجرد توظيفه وبقطع النظر عن قبضه فيه تشديد على المطالب بالأداء وقد إستقطبت هذه المسألة إنتباه اللجان والنواب 10 وقد إقترحت لجنة المالية والتخطيط والتنمية الجهوية بمناسبة مناقشة الفصل 92 تعويض عبارة "توظيف الأداء" ب "إستخلاص الأداء" فكان جواب الوزير قوله : تهدف أحكام هذا الفصل على سحب العقوبات الجزائية المتعلقة بعدم دفع المبالغ المخ صومة من المورد على حالة عدم دفع الأداء على القيمة المضافة بإعتبار أن الأمر يتعلق في آلتا الحالتين بمبالغ محمولة على الغير.
وقد تم ربط العقوبة بتوظيف الأداء بإعتبار أن المدة المحددة بستة أشهر آافية في العادة لإستخلاص الديون التجارية بما في ذلك الأداء على ا لقيمة المضافة وبإعتبار أن إحتساب الأداء على القيمة المضافة المستوجب دفعه يتم على أساس مقاصة بين الأداء الذي تحمله المعني بالأمر على مشترياته والأداء الموظف على رقم معاملاته".
لكن ولئن آان التجريم الأصلي الوارد بالفصل 81 من م ض منطقي ووليد الحاجة لما في خصم الأداءات وعدم إيداعها بالخزينة من تحويل وجهة المبالغ المخصومة فإن تجريم عدم دفع مبالغ الأداء على القيمة المضافة والمعلوم على الإستهلاك والأداءات غير المباشرة في حين وأن المطالب بالضريبة لم يتول قبض ما تم توظيفه يعد خطرا جديا يهدد
إلى مدينة به رغم عدم إستخلاصه ولا Collecteur d’impôt آيان المؤسسة الإقتصادية ا لتي ترتقي من جامع للأداء يخفى على أحد أن عملية الإستخلاص لا تخلو من طوارئ وعوائق وهذه العوائق قد تنشأ لأسباب واقعية مثل سلوك بعض المتعاملين المتقاعسين عن الأداء (صكوك بدون رصيد وعدم أداء آمبيالات ) أو حتى قانونية في الحالات التي
تكون فيها المؤسسة التي تحت الفوترة لحسابها متوقفة عن الدفع وإفتتحت لصالحها إجراءات التسوية الرضائية أو بما يترتب عن ذلك من تعطيل التتبعات الفردية فبقدر ماالقضائية المنصوص عليها بالقانون المؤرخ في04/95/17
يكون التجريم في حالات ق بض الأداء وعدم إيداعه بالخزينة منطقيا يكون الزجر عند عدم دفع المبالغ التي تم توظيفها دون قبضها غير مبرر ولعل ذلك يفسر إحتفاظ تسعة نواب بأصواتهم عند التصويت على الفصل 92 من مشروع القانون.
- جريمة الفصل 97 من م ح ا ج :
رتب المشرع بالفصل 80 من مجلة الضريبة خط ايا جبائية (إدارية) لا تفوق في جميع الحالات ألف دينار عن عدم مسك الوثائق المنصوص عليها بالفصل 62 من م ض في حين نص الفصل 97 من م ح ا ج على أنه : "يعاقب بخطية تتراوح بين 100 دينار و 10000 دينار آل شخص لم يقم بمسك المحاسبة أو الدفاتر أو السجلات المنصوص عليها ب التشريع الجبائي أو إمتنع عن تقديمها لأعوان مصالح الجباية أو قام بإتلافها قبل إنتهاء المدة القانونية المحددة لحفظها.
وفي صورة العود خلال خمس سنوات تصبح الأفعال المذآورة مستوجبة للسجن والخطية التي يمكن أن تصل إلى خمسين ألف دينار.
- جريمة الفصل 101 من م ح ا ج
بموجب الفصل المذآور وسع المشرع في قائمة الأفعال المكونة لأعمال التحيل الجبائي ذلك أن الفصل 83 من مجلة الضريبة أورد قائمة محددة في خصوص أعمال التحيل 11 وقد أبقت المجلة عليها وأضافت إليها بالفصل101

- إفتعال وضعيات قانونية غير حقيقية :
عن سؤال حول مفهوم إف تعال الوضعية القانونية غير الحقيقية أجاب وزير المالية بقوله "إن تعريف المخالفات المشار إليها بالمطة الأولى للفصل 101 من مشروع مجلة الحقوق والإجراءات الجبائية مطابق لتعريفها بالمجلة الجبائية. وخاصة بالفصلين 172 و 291 منها المتعلقين بالزور وبالتحيل وغيره من أنواع الخداع" 12
ويلاحظ وأن تعريف الوضعيات القانونية غير الحقيقية يرجع فيه إلى جرائم التدليس أو التحيل وأن هذه الوضعيات
Structure ouverte بقيت غير محددة بحيث يمكن أن يقحم فيها عديد التصرفات لأن الجريمة بقيت مفتوحة الحدود وهي صياغة غير دقيقة وتتضارب مع الطبيعة الجزائية للنص التي تستوجب الدقة في الصياغة.
- إخفاء الطبيعة القانونية الحقيقية لعقد أو إتفاقية قصد الإنتفاع بإمتيازات جبائية أو التنقيص في الأداء أو إسترجاعه.
هذا السلوك تعلق بالتحيل الجبائي في مادة تسجيل العقود فتغيير الطبيعة القانونية للعقد أو الإتفاق ية يكون له في الغالب تأثير على معلوم التسجيل لكن وطالما آان للإدارة الحق في دراسة الكتب قبل إحتساب المعلوم المستوجب فإنه بإمكانها توظيف الأداء الذي يتماشى والطبيعة الحقيقية للعقد بإعتبار وأن الوصف الذي يعطيه الأطراف لا يلزم الإدارة بحيث أن
التجريم في هذه المادة ليس وليد الحاجة.
- الزيادة في فائض الأداء على القيمة المضافة أو المعلوم على الإستهلاك أو التنقيص في رقم المعاملات للتهرب من دفع الأداء أو المعلوم أو الإنتفاع بإسترجاع مبالغ الأداء أو المعلوم بشرط أن يفوق النقص أو الترفيع نسبة 30 بالمائة من رقم المعاملات أو فائض الأداء المصرح به.
نلاحظ وأن هذه المطة من الفصل 101 تغيرت بعد مناقشة مشروع القانون ذلك أن مجرد الزيادة في فائض الأداء أو التنقيص في رقم المعاملات آان آافيا للتجريم ولغاية التخفيف من الطابع الزجري تم تحديد نسبة للنقص أو للترفيع تقدر ب 30 بالمائة بحيث أن الإنعكاس الجبائي لا بد أن يكون معتبرا.
ب - تغيير الأرآان القانونية لبعض الجرائم :
شمل هذه التغيير بالخصوص الجرائم المتعلقة بالفواتير وبأعمال التحيل الجبائي.
- في خصوص الجرائم المتعلقة بالفواتير
أورد الفصل 94 من م ح ا ج نوعين من الأعمال المجرمة والمستوجبة لعقوبات مالية وبدنية :
- عدم إصدار فواتير أو إصدار فواتير منقوصة في شأن عمليات بيع أو إسداء خدمات.
- إصدار وإستعمال فواتير في شأن عمليات بيع أو إسداء خدمات غير حقيقية قصد التملص من دفع الأداء.
والملاحظ وأن هاته الأعمال آانت مجرمة في ظل مجلة الضريبة وخاص ة الفصل 83 منها ولكن الجديد هو أنها آانت تشكل جريمة مرآبة بإعتبار أن رآنها المادي يستوجب التكرار أي التعود فصارت في التشريع الجديد بسيطة بحيث أن إتيان الفعل المحرم ولو في مناسبة واحدة يكفي للتجريم فقد نص الفصل 83 من مجلة الضريبة المشار إليه نص "تعتبرأعمال تحيل موصوفة :

- البيع بصفة متكررة بدون تحرير الفاتورة قصد إخفاء الشراءات والبيوعات".
يختلف عن النظام القانوني للجرائم البسيطة وذلك من (Infractions d'habitude) والنظام القانوني لجرائم الإعتياد حيث طبيعة الرآن المادي ومن حيث بداية سريان مدة التقادم.
- في خصوص أعمال التحيل الجبائي :
تدخل المشرع في مستوى الرآن المعنوي للجريمة إذ نص الفصل 83 م ض على أنه "... يعاقب آل شخص خاضع للضريبة على الدخل حسب النظام الحقيقي أو الضريبة على الشرآات قام عمدا بأعمال تحيل موصوفة..."
وفي حين ألغى الفصل 101 من م ح ا ج عبارة "عمدا" وتضمن ما نصه : "يعاقب بالسجن لمدة تتراوح بين ستة عشر يوما وثلاث سنوات وبخطية تتراوح بين 1000 و 10000 د آل شخص قام بإفتعال وضعيات قانونية غير حقيقية... بعمليات تؤدي إلى تحويل الممتلكات إلى الغير قصد التملص من تسديد الديون الجبائية ... بالزيادة في فائض
الأداء..."
وبحذف لفظة عمدا نلاحظ وأن المشرع يسر في شروط إثبات الرآن المعنوي للجريمة وبذلك يكون قد يسر المؤاخذة الجزائية.
وقد طالب أحد النواب عند مناقشة المشروع بإضافة آلمة "عمدا" بالفصل 97 من م ح ا ج بعد : قام بلإتلافها الواردة بالفقرة الأولى من الفصل المذآورة فرد الوزير بأن :
"إتلاف الدفاتر المحاسبية قبل إنتهاء المدة القانونية المحددة لحفظها يكون فيما عدا حالات القوة القاهرة المبينة والمبررة طبقا للتشريع الجاري به العمل موجبا للعقوبة..."
الخاتمة
إن إستعراض تطور النصوص المنظمة لمادة الجباية يكشف عن سياسة جبائية قائمة على فرض التلقائية في التصاريح والشفافية في مسك المحاسبة والتصاريح لمقاومة التهرب الجبائي ولتحقيق الأغراض المنشودة تبنى المشرع إجراءات وعقوبات تهدف إلى ضمان إستخلاص الأداء وتحقيق الموارد ووضع عقوبات جزائية سالبة للحرية لا تهدف حسب
. وزير المالية إلى "تحقيق موارد مالية بل إلى إثناء المطالبين بالأداء عن إرتكابها" 13
فشدد في العقوبات (Valeur éducative) ومن هذا المنطلق أعطى التشريع للقاعدة القانونية الجزائية دورا تعليميا الواردة بها آملا في عدم اللجوء إليها.
لكن تعامل الإدارة والمحاآم مع هذه المادة أثبتت مح اولة إعطاء التتبعات دورا ردعيا بحتا بحيث لو إرتكبت الجريمة فإن الفاعل يعد مجرما بأتم معنى الكلمة فتوصد في وجهه إمكانية الصلح من قبل الإدارة بدون أي تعليل إذ تكتفي بالقول بأنه لا يمكن التصالح معه وتأخذ المحاآم توجيها فيه تشديد يتضارب حتى مع النصوص القانونية فقد جاء بالقرار التعقيبي الجزائي عدد1 758 بتاريخ 16/02/2000 إن تطبيق الفصل 83 من م ض يقتضي وجوب تسليط العقوبتين المالية والبدنية معا وذلك على خلاف ما جاء بالفقرة 9 من الفصل 53 من المجلة الجنائية الذي نص على خلاف ذلك وقد ذآر وزير المالية بمناسبة مناقشة المش روع وفي أآثر من مجال على إنطباق ظروف التخفيف في المخالفات الجبائية الجزائية وبالتالي فإن الطابع الزجري المذآور أعلاه لا تخف وطأته إلا بحرص الإدارة على إحترام حقوق المطالب بالأداء وفتح باب الصلح أمامه وبتعامل القضاء مع المتهمين بإرتكاب جرائم جبائية (أي جرا ئم إقتصادية ) بمرونة وجعل العقوبات المالية التي تم الترفيع فيها في المجلة الجديدة أآثر إنطباقا من العقوبات السالبة للحرية.

-----------------------------------------------------------------

1 G. Stefani et G. Levasseur m Droit pénal général page 31.
2 Deltas Marty : Les grands systèmes de politique criminelle, page 12 « le droit fiscal constitue le noyau le
plus dur ou le lieu de la plus haute tension »
2000 ص 2084 /07/ 3 مداولات مجلس النواب الرائد الرسمي عدد 30 المؤرخ في 26
.2000/07/ 4 مداولات مجلس النواب الرائد الرسمي عدد 39 المؤرخ في 2

00 ص 1877 : عند مناقشة الفصل 18 "رأى السادة النواب أن هذا /07/ 5 تراجع الأعمال التحضيرية الرائد الرسمي عدد 39 بتاريخ 26
الفصل لا يراعي مبدأ التفريق بين السلط ويثقل في نفس الوقت آاهل الجهاز القضائي وإقترحوا إما حذفه أن حصر تطبيقه على النيابة العمومية
وأوضح السيد الوزير أن أخكام هذا الفصل لا يمس بإستقلالية القضاء بإعتبار أن المعلومات المطلوبة لا تهدف إلى توجيه حكم القاضي في إتجاه
معين وآل ما في الأمر مد الإدارة الجبائية بمعلومات المطلوبة لا تهدف إلى توجيه حكم القاضي في إتجاه معين وآل ما في الأمر مد الإدارة

الجبائية بمعلومات تم الحصول عليها بمناسبة النظر في قضية مدنية أو تجارية أو جزائية قد يكون لها إنعكاس على الجباية وهي أساسية بالنسبة
إلى إدارة الجباية للتمكن من توظيف الأداء على أسس صحيحة.
6 الفصل 74 م ح ا ج "يتولى وزير المالية أو من فوض له وزير المالية في ذلك ممن له صفة رئيس إدارة مرآزية أو جهوية للأداءات إثارة
الدعوى العمومية وتوجيه المحاضر الستوفاة الشروط إلى وآيل الجمهورية لدى المحكمة المختصة.
وبالنسبة إلى المخالفات الجبائية الجزائية الموجهة لعقوبة بدنية تتم إثارة الدعوى العمومية بعد أخذ رأي لجنة تضبط ترآيبها ومهامها وطرق
عملها بمقتضى أمر

7تراجع الجداول الملحقة

8الرائد الرسمي مداولات مجلس النواب عدد 39 ص 2003
9 حول الخطايا الجبائية يراجع :
B. Plagnet : Réflexions sur les pénalités fiscales – Mélanges en l’honneur de H. AYADI. Ed. CPU 2000, p.

10 مداولات مجلس النواب عدد 39 و 26 جويلية 2000 ص 18882 و 1957 و 21222
11 تعتبر أعمال تحيل على معنى الفصل المذآور :

- البيع بصفة متكررة بدون تحرير الفاتورة قصد إخفاء الشراءات والبيوعات.
- إصدار فواتير في شأن عمليات بيع أو إسداء خدمات غير حقيقية,
- منح وثائق مزورة للغير أو تقديم هذه الوثائق قصد الإنتفاع بإمتيازات جبائية او إسترجاع ضرائب أو طرحها من الضرائب المستوجبة.
- القيام بعمليات مسترابة تؤول إلى تحويل الممتلكات إلى الغير بغرض تهريبها وعدم تسديد الديون الجبائية.
. 2000 ص 2005 /07/ 12 مداولات مجلس النواب عدد 39 جلسة

13الرائد الرسمي عدد 39 لسنة 2000 ص 2084